Открытие юр.лица

Совмещение енвд и осно. нюансы для ип и ооо

ОСНО и ЕНВД — раздельный учет для этих налоговых режимов должен осуществляться обязательно, если они применяются одновременно. В материале описаны тонкости процесса разделения доходов и расходов в таких обстоятельствах, а также нюансы, которые следует учитывать при исчислении налогов и страховых взносов.

Налог на прибыль - как правильно разделить доходы и расходы для его расчета

В деловой практике встречаются обстоятельства, при которых налогоплательщик использует два режима налогообложения - одновременно общий и ЕНВД. Чтобы не нарушать налоговое законодательство, организация или ИП должны так организовать учет, чтобы для каждой категории налогообложения и для каждой деятельности отдельно велась запись расходов и доходов (пп. 9, 10 ст. 274 НК РФ). В бухучете для таких ситуаций предусмотрено добавление нескольких субсчетов, что сильно облегчает задачу бухгалтера по разведению учета.

Отметим, что разделить доходы по режимам не представляет больших трудностей, поскольку выручка от деятельности на ЕНВД, в силу присущих ей особенностей, сильно отличается от поступлений в рамках ОСНО.

Тем не менее некоторые нюансы все-таки имеют место. В частности, помимо основной выручки следует отнести к доходам от вмененки некоторые поступления, которые не учитываются при исчислении налога на прибыль:

скидки или бонусные выплаты, получаемые по соглашениям, оформленным в рамках режима ЕНВД (письмо Минфина РФ от 16.02.2010 № 03-11-06/3/22).
излишки имущества, обнаруженные при инвентаризации;
суммы, приходящие на счет налогоплательщика в виде пеней и штрафов за просроченную оплату, если такие суммы начисляются судом (письмо Минфина РФ от 22.05.2007 № 03-11-04/3/168).

Распределение расходов по видам деятельности - общие принципы

Расходы разделять намного сложнее, чем доходы. Здесь нужно квалифицированно и корректно их рассортировывать, причем делать это надо своевременно, поскольку отчетные периоды у режимов разные.

Пример

ООО «Сигма» является оптовым продавцом и использует на этом направлении ОСНО. Для данной деятельности компания арендует склад. Кроме того, у нее есть небольшой магазин рядом со складом, где товары продаются в розницу. На этом направлении применяется ЕНВД.

В штате ООО числятся пять человек: продавец в магазине, менеджер на складе, а директор, бухгалтер и грузчик заняты и там, и там. Расходы по зарплате, отпускным и больничным не вызывают затруднений только по продавцу (поскольку они относятся на ЕНВД) и по менеджеру склада (на ОСНО).

По остальным членам коллектива расходы надо разделять. Минфин РФ в письме от 04.10.2006 № 03-11-04/3/431 разрешает самим налогоплательщикам выбирать метод распределения. Главное - утвердить свой выбор в учетной политике предприятия.

Поясним, что выбирать можно из двух способов разнесения:

Пропорционально поступившим доходам. Этот принцип установлен в НК РФ (абз. 3, 4 п. 9 ст. 274). Правомерность его применения поддерживается некоторыми арбитражными судами, которые считают, что иные методы распределения неправомерны (постановление ФАС Северо-Западного округа от 22.05.2012 № А42-5489/2010).
Пропорционально размерам площадей, на которых ведется деятельность, соответствующая ЕНВД или ОСНО. Постановление ФАС Московского округа от 07.12.2009 № КА-А41/13288-09 показывает, что при определенных условиях такой принцип имеет законную основу.

Как вести раздельный учет при исчислении НДС

ОСНО предусматривает обязательную уплату НДС, общая сумма которого может быть снижена на величину входящего налога (который выставлен продавцами).

Налогоплательщики ЕНВД не платят НДС, если только не занимаются импортом. Соответственно они не могут его принимать к вычету, даже если он выставлен партнерами по бизнесу.

Разница в требованиях определяет, что входной НДС для указанных выше ОСНО и ЕНВД должен быть распределен. Если этого не сделать, организации и ИП не смогут принять его к вычету и, соответственно им не удастся учесть данные суммы в расходах. На этот счет есть нормы, содержащиеся в абз. 7, 8 п. 4 ст. 170 НК РФ. Чтобы правильно организовать учет в данной сфере, следует открыть дополнительно несколько субсчетов отдельно для общего режима и отдельно для вмененки.

Следует отметить, что в налоговом законодательстве предусмотрены обстоятельства (абз. 9 п. 4 ст. 170 НК РФ), когда допускается не разделять учет НДС. Такая возможность возникает в тех временных промежутках, в которых расходы по деятельности на ЕНВД в суммарном выражении составляют не выше 5% от общего размера расходов. В приведенных обстоятельствах законодательство разрешает принять к вычету весь входящий НДС, даже если соответствующие суммы поступили в рамках осуществления деятельности на ЕНВД.

Особое внимание надо обращать на то, что выручка при разделении учета НДС не имеет никакого значения. Основной критерий для принятия решения по разделению учета - сумма производимых затрат. Подтверждение данному тезису содержится в письме Минфина РФ от 18.10.2007 № 03-07-15/159. Это означает, что даже при поступлениях от вмененной деятельности в размере 1% от общей выручки раздельный учет придется осуществлять, если доля затрат на вмененке составит более 5%.

Однако на практике налогоплательщики, осуществляющие деятельность на ЕНВД, могут столкнуться с тем, что им даже при соблюдении вышеприведенных условий не разрешат полностью принять к вычету НДС. Дело в том, что данная категория налогоплательщиков не поименована в налоговом законодательстве. В результате контрольные органы и арбитражные суды полагают, что применение вмененщиками нормы абз. 9 п. 4 ст. 170 НК РФ неправомерно. Свидетельство тому документы: письмо Минфина РФ от 08.07.2005 № 03-04-11/143, а также постановление ФАС Центрального округа от 29.05.2006 № А23-247/06А-14-38.

Противоположное мнение, при котором вердикты выносятся в пользу налогоплательщиков, использующих ЕНВД, тоже есть: в постановлении ФАС Поволжского округа от 19.04.2011 № А55-19268/2010, например, и некоторых других.

Как распределить страховые взносы при определении налога на прибыль и ЕНВД?

Если работодатель выплачивает зарплату наемным работникам, следует правильно исчислить и своевременно перечислить по фондам страховые взносы. При осуществлении таких действий соответствующие суммы взносов снижают размер базы по налогу на прибыль, которую уплачивают лишь те организации и ИП, которые применяют ОСНО.

Но и вмененный налог разрешено уменьшать на величину страховых взносов в фонды, если таковые относятся к вмененной деятельности или выплачиваются в рамках фиксированных платежей (это касается лишь ИП, не начисляющих вознаграждения физлицам). Подтверждение данному тезису содержится в п. 2 ст. 346.32 НК РФ.

То есть, совмещая ОСНО и ЕНВД, надо тоже разносить страховые взносы по соответствующим категориям деятельности, отражая это действие в бухучете. В противном случае можно неправильно исчислить налоги. Критерий для распределения потоков взносов может быть только один - по вознаграждениям наемных работников, занятых той или иной деятельностью. А вот как распределить вознаграждения по видам деятельности?

Чтобы правильно организовать раздельный учет, рекомендуется завести несколько субсчетов дополнительно к 70-му и 69-му счетам. Здесь и надо будет отражать суммы начисленной зарплаты, а также взносы по фондам раздельно по налоговым режимам.

Проще всего определить характер деятельности сразу в трудовом соглашении. Если же сотрудник совмещает оба направления, работая на двух должностях или имея одно трудовое место, нужное для двух режимов (бухгалтер, например), рекомендуем ориентироваться на правила, действовавшие до принятия закона № 212-ФЗ. Те правила не были утверждены законодательно, но косвенно вытекали из действовавших тогда норм. Существовало два способа разделения взносов:

пропорционально суммам выручки, поступившей в рамках режимов;
пропорционально числу работников, занимающихся той или иной деятельностью.

Первый способ применялся в соответствии с нормами, описанными во втором разделе этой статьи, посвященном разнесению расходов, и обосновывался в письме Минфина РФ от 29.08.2008 № 03-04-06-02/101, второй - допускался Минфином РФ 14.12.2007 в письме № 03-11-04/3/494.

С тех пор опровержений не поступало, что позволяет сделать вывод: оба способа правомерны и поныне. Единственное условие: выбор надо обязательно утвердить в учетной политике предприятия.

***

Раздельный учет при ведении деятельности, подпадающей одновременно под ОСНО и ЕНВД, вести необходимо, поскольку это гарантирует правильность исчисления налога на прибыль, НДС и ЕНВД и отсутствие претензий со стороны контролеров.

Хочу уточнить по вопросу№803610. В ответе написано "В большинстве случаев на практике при определении доли или пропорции показатель рассчитывают до двух знаков после запятой" Что имеется ввиду проценты или удельный вес -2 знака обычно. У меня например доля ЕНВд -в процентах 58,126096, это 0,58126096 доля. Мне можно округлить 0,58? то есть поставить ровно 58% или лучше 58,13 процентов лучше ставить?

Организация должна определить порядок самостоятельно.

Необходимо учитывать, что Налоговый кодекс РФ лишь устанавливает обязанность налогоплательщика вести раздельный учет доходов и расходов при совмещении ОСНО И ЕНВД.

Процедуру раздельного учета, в том числе точность (количество знаков после запятой) вычисления показателей доли или пропорции, организация устанавливает самостоятельно и закрепляет в учетной политике. Главное, чтобы применяемый способ раздельного учета позволял однозначно отнести те или иные показатели к разным видам деятельности.

Как учесть при расчете налога на прибыль расходы, если организация совмещает общую систему налогообложения и ЕНВД

Ситуация : нужно ли включить внереализационные доходы в расчет пропорции для распределения общехозяйственных расходов. Организация занимается двумя видами деятельности. Один вид деятельности на ОСНО, другой – на ЕНВД

Разработайте порядок распределения расходов самостоятельно и пропишите его в учетной политике.

По общему правилу организации, которые совмещают ОСНО и ЕНВД, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций по каждому виду деятельности (п. 7 ст. 346.26 НК РФ). Однако некоторые виды расходов невозможно полностью отнести к одному виду деятельности. Такие расходы нужно распределить пропорционально доле доходов от каждого вида деятельности в общем объеме доходов организации (п. 9 ст. 274 НК РФ).

Общехозяйственные (общепроизводственные) расходы связаны с деятельностью организации в целом. Поэтому, чтобы правильно рассчитать налог на прибыль, из них нужно выделить часть затрат, которая будет уменьшать доходы от деятельности на ОСНО. Кроме того, некоторые общехозяйственные расходы (например, больничные пособия сотрудников, одновременно занятых в обоих видах деятельности) влияют и на расчет ЕНВД.

Порядок расчета пропорции для распределения расходов законодательно не установлен. Официальные разъяснения Минфина России по этому поводу неоднозначны. В письмах от 18 февраля 2008 г. № 03-11-04/3/75 и говорится, что в расчет пропорции нужно включать не только выручку от реализации, но и внереализационные доходы (без НДС и акцизов). Однако из писем от 17 марта 2008 г. № 03-11-04/3/121 , от 24 января 2007 г. № 03-04-06-02/7 , от 14 декабря 2006 г. № 03-11-02/279 следует вывод, что для расчета пропорции можно использовать только выручку от реализации.

Главбух советует : При распределении расходов включайте в расчет пропорции не только выручку от реализации товаров (работ, услуг), но и внереализационные доходы.

Расходы, которые нельзя отнести к одному виду деятельности, нужно распределять пропорционально доле доходов от деятельности на ЕНВД в общей сумме доходов. При этом учитывайте, что в рамках обоих видов деятельности организация:

может получать не только выручку от реализации, но и внереализационные доходы;
может нести не только расходы, связанные с производством и реализацией, но и внереализационные расходы.

Если при получении внереализационных доходов организация (на основе раздельного учета) может однозначно определить, что они относятся к деятельности на ЕНВД, то от обложения налогом на прибыль такие доходы освобождаются. Об этом сказано в письмах Минфина России от 16 февраля 2010 г. № 03-11-06/3/22 , от 18 сентября 2009 г. № 03-03-06/1/596 , от 29 октября 2008 г. № 03-11-04/3/490 , от 15 марта 2005 г. № 03-03-01-04/1/116 .

Таким образом, при определении доли доходов в расчет пропорции включите:

1) в состав доходов от деятельности на ЕНВД (числитель пропорции):

выручку от реализации товаров (работ, услуг), полученную от деятельности на ЕНВД;
внереализационные доходы, связанные с деятельностью на ЕНВД;

2) в общий объем доходов (знаменатель пропорции):

суммарную выручку от реализации товаров (работ, услуг) в рамках обоих видов деятельности;
сумму внереализационных доходов, связанных с деятельностью на ЕНВД, и сумму внереализационных доходов, связанных с деятельностью на ОСНО. Внереализационные доходы, которые невозможно отнести к той или иной деятельности, в знаменатель пропорции не включайте.

Ситуация : как при совмещении ОСНО и ЕНВД учитывать доходы с целью распределить общехозяйственные (общепроизводственные) расходы: за каждый месяц или нарастающим итогом с начала года

Учитывайте доходы, полученные за месяц.

Порядок распределения общехозяйственных (общепроизводственных) расходов при совмещении разных налоговых режимов законодательно не установлен. Поэтому организация вправе самостоятельно разработать алгоритм формирования пропорции и закрепить его в учетной политике для целей налогообложения. При этом более рациональным представляется составлять пропорцию с учетом доходов, полученных в календарном месяце.

Во-первых, при таком варианте организация сможет сразу же отражать на соответствующих субсчетах бухучета (в налоговых регистрах) расходы, относящиеся к разным видам деятельности. Тем самым снижается трудоемкость процесса распределения общехозяйственных (общепроизводственных) расходов между различными системами налогообложения.

Во-вторых, при значительных колебаниях в соотношении доходов этот вариант позволит избежать возможных искажений в налоговой отчетности. В частности, при отражении выплат персоналу, одновременно занятому в разных видах деятельности, и страховых взносов с этих выплат. Например, доля доходов, рассчитанная по итогам полугодия, может существенно отличаться от доли доходов, определенной за I квартал. В таком случае не исключено, что сумма выплат и страховых взносов, отнесенная в I квартале к расходам по тому или иному виду деятельности, будет больше, чем аналогичная сумма, которая должна быть включена в расходы за полугодие. Но поскольку суммы этих выплат уже были учтены при расчете страховых взносов по соответствующему виду деятельности и заявлены в данных персонифицированного учета, при их пересмотре по итогам полугодия (с учетом нового соотношения между доходами) организация может столкнуться со следующей проблемой. Суммы взносов по итогам за полугодие при таком расчете уменьшатся по сравнению с результатами I квартала. Однако это не будет соответствовать действительности, так как в текущем квартале в рамках соответствующей деятельности выплаты персоналу производились. А следовательно, общая сумма взносов должна увеличиться.

Формирование пропорции исходя из доходов, полученных в календарном месяце, и последующее суммирование расходов, распределенных с учетом такой пропорции, избавят организацию от этих проблем.

Следует отметить, что ранее Минфин России давал другие разъяснения. В письмах от 28 апреля 2010 г. № 03-11-11/121 , от 17 ноября 2008 г. № 03-11-02/130 , от 14 марта 2006 г. № 03-03-04/1/224 говорилось, что пропорцию нужно составлять с учетом доходов, исчисленных нарастающим итогом с начала года. Однако в настоящее время эта точка зрения представляется неактуальной.

Из статьи журнала «Вмененка », № 7 2012
ЕНВД плюс иные режимы налогообложения: порядок распределения страховых взносов

Ведение раздельного учета – это обязанность налогоплательщика, а не его право (п. 7 ст. 346.26 НК РФ)

Что касается ответственности за неведение раздельного учета, она налоговым законодательством не предусмотрена.

Дело в том, что в соответствии с главой 16 НК РФ неведение раздельного учета не является самостоятельным налоговым правонарушением, а следовательно, и ответственность за него не установлена. Тем не менее неведение раздельного учета может привести к неправильному исчислению и уплате суммы налога, что в свою очередь влечет налоговую ответственность согласно НК РФ.

Необходимость ведения раздельного учета страховых взносов

Кроме того, суммы страховых взносов можно включить в расходы при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль, НДФЛ, ЕСХН и единому налогу в случае применения УСН с объектом налогообложения доходы минус расходы. Об этом – подпункт 7 пункта 2 статьи 346.5 и подпункт 7 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ.

Таким образом, необходимость ведения раздельного учета страховых взносов налогоплательщиками, совмещающими различные налоговые режимы, очевидна. Ведь без него нельзя точно определить сумму налога, подлежащую уплате в бюджет.

Теперь приступим непосредственно к порядку ведения раздельного учета при совмещении различных налоговых режимов.

ЕНВД плюс общий режим налогообложения

В процессе осуществления предпринимательской деятельности совмещение общего режима налогообложения с уплатой единого налога не редкость. Так, например, при осуществлении торговой деятельности товары можно продавать как оптом, так и в розницу.

В случае, когда работники полностью заняты только в одном виде деятельности, сложностей с распределением страховых взносов не возникает. Но чаще бывает, что одни и те же работники заняты как во «вмененной» деятельности, так и в деятельности, в отношении которой применяется общий режим налогообложения. Такими работниками, например, могут быть административно-управленческий и вспомогательный персонал. Как же организации или ИП быть в данном случае, ведь законодательством не установлен порядок распределения страховых взносов, начисленных на выплаты указанным выше работникам?

Во-первых, они могут разработать такой порядок самостоятельно (постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 14.12.2006 № Ф04-8258/2006(29252-А45-7)).

Во-вторых, воспользоваться методикой, рекомендованной специалистами контролирующих органов. Так, еще для целей исчисления ЕСН Минфин России предлагал распределять выплаты и вознаграждения пропорционально доле выручки, полученной от соответствующих видов деятельности, в общей сумме выручки от всей предпринимательской деятельности. Об этом – письма финансового ведомства от 29.08.2008 № 03-04-06-02/101 , , от 17.03.2008 № 03-11-04/3/121 и от 28.01.2008 № 03-04-06-02/6 . Кстати, согласны с такой методикой распределения и налоговики (письмо УФНС России по г. Москве от 24.04.2008 № 21-11/039760@). Несмотря на то что данный порядок распределения был рекомендован для целей исчисления ЕСН, воспользоваться им компании и коммерсанты могут и для разделения страховых взносов.

Из статьи журнала «Вмененка », № 4 2010
Общий режим плюс «вмененка»: порядок ведения раздельного учета

Согласно правилу, установленному в пункте 7 статьи 346.26 НК РФ, при совмещении уплаты ЕНВД с общим режимом налогоплательщики обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций. Необходимость такого распределения связана с тем, что при «вмененке» организациям не нужно платить налог на прибыль, налог на имущество и НДС (за исключением «таможенного»). В то же время в отношении деятельности, облагаемой в рамках общего режима, указанные налоги следует платить в общем порядке. Вот и получается, чтобы рассчитать налоги, подлежащие уплате по тому или иному виду деятельности, нужно организовать раздельный учет показателей по данным видам деятельности. В противном случае это может привести к неполной уплате налогов и повлечь за собой штрафные санкции, предусмотренные в НК РФ.

Раздельный учет общих расходов

Другой вопрос: какие доходы учитывать при определении пропорции? Позиция финансистов и налоговиков однозначна. По их мнению, при расчете пропорции должна учитываться только выручка от реализации без НДС и акцизов . Различные внереализационные доходы, а также доходы от реализации бывшего в употреблении имущества в расчете не учитываются (письма Минфина России от 28.06.2007 № 03-11-04/3/237 , ФНС России от 24.03.2006 № 02-1-07/27 и УФНС России по г. Москве от 28.10.2005 № 20-12/78737).

Пример 1

ООО «Юпитер» занимается оптовой (общий режим) и розничной торговлей (уплата ЕНВД). Доходы и общехозяйственные расходы за первые два квартала 2010 года приведены в таблице . Распределим сумму расходов между видами деятельности.

Решение

Рассчитаем долю доходов для каждого вида деятельности. Для оптовой торговли она составит:
– за январь – 63,6% ;
– февраль – 60,6% ;
– март – 58,5% ;
– апрель – 59% ;
– май – 62,5% ;
– июнь – 61,8% .

Значит, для розничной торговли доля доходов составит за январь 36,4% (100% – 63,6%), февраль – 39,4% (100% – 60,6%), март – 41,5% (100% – 58,5%), апрель – 41% (100% – 59%), май – 37,5% (100% – 62,5%), июнь – 38,2% (100% – 61,8%).

Распределим общехозяйственные расходы между видами деятельности.

Сумма общехозяйственных расходов, относящаяся к оптовой торговле, за январь равна 25 440 руб. (40 000 руб. ? 63,6%), февраль – 36 360 руб. (60 000 руб. ? 60,6%), март – 29 250 руб. (50 000 руб. ? 58,5%), апрель – 32 450 руб. (55 000 руб. ? 59%), май – 37 500 руб. (60 000 руб. ? 62,5%), июнь – 40 170 руб. (65 000 руб. ? 61,8%).

Следовательно, сумма общехозяйственных расходов, относящаяся к розничной торговле, за январь равна 14 560 руб. (40 000 руб. – 25 440 руб.), февраль – 23 640 руб. (60 000 руб. – 36 360 руб.), март – 20 750 руб. (50 000 руб. – 29 250 руб.), апрель – 22 550 руб. (55 000 руб. – 32 450 руб.), май – 22 500 руб. (60 000 руб. – 37 500 руб.), июнь – 24 830 руб. (65 000 руб. – 40 170 руб.). ?

Таким образом, в налоговой декларации по налогу на прибыль, представляемой по итогам I квартала 2010 года, организация должна отразить расходы в размере 91 050 руб. (25 440 руб. + 36 360 руб. + 29 250 руб.), а подаваемой по итогам полугодия 2010 года – 201 170 руб. (91 050 руб. + 32 450 руб. + 37 500 руб. + 40 170 руб.).

Раздельный учет «входного» НДС

Обязанность вести раздельный учет НДС при совмещении системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход и общего режима установлена в пункте 4 статьи 170 НК РФ. Связана она с тем, что по товарам, которые приобретены для использования в деятельности, облагаемой в рамках общей системы, сумма НДС принимается к вычету . А если товары (работы, услуги) куплены для использования во «вмененной» деятельности, сумма НДС включается в стоимость этих товаров (работ, услуг).

Обратите внимание: налогоплательщики вправе не вести раздельный учет НДС, если доля совокупных расходов на производство товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не облагаются НДС, не превышает 5% от общей величины расходов на производство. В этом случае вся сумма «входного» НДС принимается к вычету (постановления ФАС Северо-Кавказского округа от 04.05.2008 № Ф08-2250/2008 , ФАС Волго-Вятского округа от 23.08.2007 № А82-6804/2005-99 и ФАС Западно-Сибирского округа от 03.05.2007 № Ф04-2625/2007(33758-А27-29)).

Итак, чтобы распределить сумму «входного» НДС по видам деятельности, необходимо определить пропорцию, в которой приобретенные товары (работы, услуги) используются в облагаемой (необлагаемой) НДС деятельности. Данная пропорция рассчитывается исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат обложению НДС, в общей стоимости товаров, отгруженных за налоговый период. Однако при этом следует учитывать несколько моментов.

Во-первых, стоимость отгруженных товаров нужно определять без учета НДС (письма Минфина России от 18.08.2009 № 03-07-11/208 и от 26.06.2009 № 03-07-14/61 , постановление Президиума ВАС РФ от 18.11.2008 № 7185/08 , Определения ВАС РФ, от 28.11.2008 № ШС-6-3/862@ , от 01.07.2008 № 3-1-11/150 и от 24.06.2008 № ШС-6-3/450@).

Пример 2

Воспользуемся условиями примера 1 и предположим, что организация в I квартале 2010 года приобрела для бухгалтерии компьютер, который используется в обоих видах деятельности. Стоимость компьютера составляет 35 400 руб. (в том числе НДС 5400 руб.). Определим сумму НДС, которую компания вправе принять к вычету.

Решение

В рассматриваемой ситуации выручка от реализации отгруженных в течение I квартала товаров, не облагаемых НДС, составила 730 000 руб., а облагаемых НДС – 1 130 000 руб. (без учета НДС). Соответственно доля выручки от реализации не облагаемых НДС товаров равна 39,2% , а доля выручки от реализации облагаемых НДС товаров – 60,8% .

Таким образом, НДС, уплаченный при приобретении компьютера, в сумме 2116,8 руб. (5400 руб. ? 39,2%) ООО «Юпитер» включает в стоимость компьютера, а в сумме 3283,2 руб. (5400 руб. ? 60,8%) принимает к вычету.

Раздельный учет имущества

Налогоплательщики, совмещающие уплату ЕНВД с общим режимом, обязаны обеспечить раздельный учет имущества, поскольку только в этом случае они смогут включить его остаточную стоимость в налоговую базу по налогу на имущество. Однако как это сделать, в Налоговом кодексе РФ не прописано. Поэтому вновь обратимся к разъяснениям контролирующих органов. Они рекомендуют распределять стоимость имущества пропорционально выручке от реализации (без НДС), полученной в процессе иной деятельности, в общем объеме выручки за квартал. Об этом сказано в письмах Минфина России от 24.03.2008 № 03-11-04/3/147 , письмо Минфина России от 14.02.2007 № 03-03-06/2/25 и постановление ФАС Поволжского округа от 29.11.2007 № А65-6677/2007-СА1-56).

Пример 3

На балансе ООО «Марс» числится нежилое помещение (магазин), в котором одновременно ведется розничная (ЕНВД) и оптовая (общий режим) торговля. На 1 января 2010 года остаточная стоимость магазина составила 850 000 руб. Амортизация начисляется ежемесячно в размере 3450 руб.

В I квартале 2010 года выручка от реализации составила 540 000 руб., в том числе по оптовой торговле – 330 000 руб. и розничной торговле – 210 000 руб. Распределим остаточную стоимость магазина между видами деятельности.

Решение

Определим значения остаточной стоимости имущества, которые участвуют в расчете средней стоимости при исчислении авансового платежа за I квартал 2010 года.

На 1 февраля 2010 года остаточная стоимость составляет 846 550 руб. (850 000 руб. – 3450 руб.), на 1 марта – 843 100 руб. (846 550 руб. – 3450 руб.), на 1 апреля – 839 650 руб. (843 100 руб. – 3450 руб.).

Рассчитаем долю доходов для каждого вида деятельности.

Для оптовой торговли она равна 61,1% (330 000 руб. : 540 000 руб. ? 100%), а для розничной торговли – 38,9% (210 000 руб. : 540 000 руб. ? 100%).

Распределим остаточную стоимость магазина между видами деятельности.

Остаточная стоимость магазина, приходящаяся на оптовую торговлю, на 1 января 2010 года составила 519 350 руб. (850 000 руб. ? 61,1%), на 1 февраля – 517 242,05 руб. (846 550 руб. ? 61,1%), на 1 марта – 515 134,1 руб. (843 100 руб. ? 61,1%), на 1 апреля – 513 026,15 руб. (839 650 руб. ? 61,1%).

Таким образом, остаточная стоимость магазина, приходящаяся на розничную торговлю, на 1 января 2010 года составила 330 650 руб. (850 000 руб. ? 38,9%), на 1 февраля – 329 307,95 руб. (846 550 руб. ? 38,9%), на 1 марта – 327 965,9 руб. (843 100 руб. ? 38,9%), на 1 апреля – 326 623,85 руб. (839 650 руб. ? 38,9%).

И ОСНО - две разные системы налогообложения, которые можно совмещать, к примеру, при ведении организацией нескольких видов деятельности, один из которых подпадает под ЕНВД, а другой нет. Но одновременное применение этих двух режимов требует от налогоплательщика ведения раздельного учета (п. 7 ст. 346.26 НК РФ). Без него невозможно будет правильно рассчитать суммы налогов к уплате, а также принять к вычету входной НДС по приобретенным товарам, работам, услугам (п. 4 ст. 170 НК РФ). Но давайте обо всем по порядку.

ОСНО и ЕНВД: раздельный учет

НК РФ не содержит четких указаний о том, как должен быть организован раздельный учет в организации при совмещении ЕНВД и ОСНО. Этот вопрос каждый налогоплательщик решает самостоятельно. При этом конкретные способы ведения раздельного учета должны быть зафиксированы в приказе об учетной политике для целей налогообложения.

В рамках раздельного учета необходимо отдельно учитывать показатели, так или иначе участвующие в расчете налогов. К ним относятся:

доходы и расходы. Как вы помните, ЕНВД рассчитывается исходя из суммы вмененного дохода, а фактические доходы плательщика при этом не учитываются (ст. 346.29 НК РФ). Налог на прибыль, уплачиваемый при ОСН, напротив, определяется как раз исходя из разницы между полученными доходами и расходами, признаваемыми в учете (ст. 247 , п. 1 ст. 274 НК РФ). При этом включение ЕНВД-расходов в расчет базы по налогу на прибыль приведет к ее занижению и неверному исчислению налога. Поэтому и нужен раздельный учет доходов и расходов (п. 9 ст. 274 НК РФ);
входной НДС. Общережимники в большинстве своем являются . И только при ведении раздельного учета суммы входного НДС по операциям, относящимся к ОСН, они смогут принять к вычету;
имущество. Очевидно, что раздельный учет имущественных объектов необходим для целей исчисления .

Кроме того, понадобится организовать раздельный учет работников. Тогда вы без проблем сможете разделить между режимами:

расходы на оплату труда. Зарплату и иные трудовые выплаты в пользу сотрудников, занятых только в общережимной деятельности, можно учесть в расходах для целей налогообложения прибыли (ст. 255 , п. 9 ст. 274 НК РФ);
страховые взносы, начисленные с выплат работников, а также выплаченные им пособия по больничным. Часть их, относящуюся к ОСН, опять же можно будет учесть в «прибыльных» расходах (п. 9 ст. 274 , пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ), а часть, относящуюся к ЕНВД, - при расчете вмененного налога (

Сразу скажем, что при ведении бизнеса по нескольким направлениям возможно совмещение ЕНВД и ОСНО с условием раздельного учета результатов деятельности по разным системам. Требование об организации обособленного бухгалтерского и налогового учета по видам деятельности, в отношении которых применяется соответствующий налоговый режим, закреплено в ст. 346.26 НК РФ. Если пренебречь выполнением этого правила, субъект хозяйствования не сможет вывести корректные суммы налогов к уплате.

Нюансы раздельного учета

При составлении учетной политики каждый налогоплательщик самостоятельно определяет, как ему организовать внутренний документооборот при совмещении ЕНВД и ОСНО. Раздельного учета это тоже касается.

В Налоговом кодексе нет прямых указаний по схеме действий при одновременном наличии видов деятельности, которые облагаются налогами по разным принципам.

При определении вариантов организации учетного процесса необходимо выделять такие сегменты:

доходные поступления;
издержки;
имущественные активы;
фонд оплаты труда.

Особенность ЕНВД и ОСНО в различном подходе к определению облагаемой базы по основному своему налогу. Так:

Если при одновременном использовании ЕНВД и общей системы налогообложения в налоговую базу по ОСНО включить расходы по виду деятельности, относящемуся к вмененке, текущие обязательства перед бюджетом окажутся заниженными.

А при учете НДС необходимо понимать, что входной налог на добавленную стоимость может быть зачтен при условии, что речь идет об ОСНО: вменёнщики не платят НДС, поэтому заявить вычет по налогу можно только по операциям, касающимся основной системы налогообложения.

Теперь вы знаете, можно ли совмещать ОСНО и ЕНВД. Да, можно, но затраты по оплате труда необходимо между системами делить. Так:

сумма заработков работников, которые выполняют задачи в рамках бизнес-проекта, облагаемого на условиях ОСНО, уменьшает налогооблагаемую базу по прибыли;
объем ФОТ персонала, занятого в работе над задачами бизнеса, облагаемого на условиях ЕНВД, не должен влиять ни на налог на прибыль, ни на размер вмененного налога.

ИМЕЙТЕ В ВИДУ

По аналогии с заработной платой необходимо обособить учетные операции по разным системам налогообложения в отношении страховых взносов и социальных пособий.

Применительно к ЕНВД нужен раздельный учет физических параметров – численности персонала, площади торговых объектов. Сложности возникают, если работник выполняет задачи в рамках нескольких направлений деятельности компании. Один из возможных вариантов разделения заработной платы в этом случае – пропорциональное отнесение заработка к ОСНО и ЕНВД.

Переход на спецрежим

Применение спецрежимов – добровольная процедура. Поэтому переход с ОСНО на ЕНВД происходит в заявительном порядке. Дата начала действия ЕНВД совпадает с числом, которое обозначено в уведомлении налогоплательщику.

Возврат к общему режиму налогообложения может быть реализован двумя путями:

Добровольно после направления в ИФНС соответствующего заявления.
Принудительно без учета желания налогоплательщика, если предприниматель перестал соответствовать законодательным требованиям к вмененщикам.

Начать применять ЕНВД можно только после наступления нового календарного года или с даты, которая отражена в заявлении.

Пару слов о том, как перейти с ОСНО на ЕНВД. В 5-дневный срок после начала работы над проектом, попадающим под действие ЕНВД, подайте заявление о переходе на вмененку. Документ направляют в налоговую инспекцию. Налоговые обязательства здесь плательщик погашает поквартально.

Организация занимается розничной торговлей продуктов питания и сдачей в аренду нежилых помещений, в связи с чем применяет смешанный режим налогообложения: ЕНВД по первому виду деятельности и общую систему налогообложения по второму виду деятельности и, следовательно, ведет раздельный учет сумм налога в процентном отношении от товарооборота.Расчет пропорций ведется ежемесячно, поскольку все затраты (услуги ЖКХ, охраны, телефоны и т.п.) организация проводит ежемесячно в журналах-ордерах и главной книге.Ежеквартально рассчитывает только средний процент для отнесения затрат на ЕНВД и ОСН по аренде земли и сбору за загрязнение окружающей среды, поскольку расчет квартальный.Вопрос: На основании каких нормативных актов налоговые органы могут утверждать, что расчет пропорций должен вестись ежеквартально исходя из среднего процента за квартал, а не ежемесячно.

Таких законодательных актов нет. Напротив, все разъяснения контролирующих ведомств указывают на то, что расчет пропорции нужно осуществлять ежемесячно. Письмами от 23 мая 2012 г. № 03-11-06/3/35, от 16 апреля 2009 г. № 03-11-06/3/97, от 13 февраля 2008 г. № 03-11-02/20, от 14 декабря 2006 г. № 03-11-02/279 Минфин России подтверждает, что для расчета пропорции нужно использовать суммы доходов, полученных в том или ином календарном месяце (без учета соотношений, сложившихся в предыдущих месяцах). Эту позицию поддерживает и ФНС России, которая направила письмо от 14 декабря 2006 г. № 03-11-02/279 налоговым инспекциям для использования в работе (письмо ФНС России от 23 января 2007 г. № САЭ-6-02/31).

А вот нормативными актами и нормами Налогового кодекса РФ такой методики не предусмотрено. Из чего Минфин не раз подчеркивал в своих письмах, что организация вправе самостоятельно разработать порядок распределения расходов и закрепить его в учетной политике для целей налогообложения. Ведь единый подход к включению доходов в расчет пропорции распределения отсутствует.

Елены Поповой, государственного советника налоговой службы РФ I ранга.

Группировка расходов

В организациях, совмещающих ЕНВД с общей системой налогообложения, необходимо выделить три группы расходов:

расходы, связанные с получением доходов по деятельности организации, облагаемой ЕНВД;
расходы, связанные с получением доходов по деятельности организации на общей системе налогообложения;
расходы, относящиеся одновременно к деятельности, облагаемой ЕНВД, и к деятельности организации на общей системе налогообложения (общехозяйственные, общепроизводственные расходы).

При расчете налога на прибыль расходы, относящиеся к первой группе, не учитывайте. На расходы, относящиеся ко второй группе, уменьшите налогооблагаемую прибыль в полном объеме. Расходы, которые относятся к третьей группе, распределите по видам деятельности. Распределение делайте ежемесячно (письма ФНС России от 23 января 2007 г. № САЭ-6-02/31 и Минфина России от 24 января 2007 г. № 03-04-06-02/7).

Такой порядок уплаты налога на прибыль организациями, совмещающими ЕНВД с общей системой налогообложения, следует из статьи 274, пунктов и статьи 346.26 Налогового кодекса РФ.

Пример распределения расходов между двумя видами деятельности. Организация совмещает общую систему налогообложения и ЕНВД

ЗАО «Альфа» продает товары оптом и в розницу. По оптовым операциям организация применяет общую систему налогообложения. Розничная торговля переведена на ЕНВД.

В январе текущего года «Альфа» понесла следующие расходы:

на аренду здания под розничный магазин – 100 000 руб.;
на доставку товаров до оптовых покупателей – 59 400 руб.;
представительские расходы администрации организации – 12 000 руб.

Расходы на аренду здания под розничный магазин (100 000 руб.) бухгалтер «Альфы» не учел при расчете налога на прибыль.

На расходы, связанные с доставкой товаров до оптовых покупателей, бухгалтер «Альфы» уменьшил налогооблагаемую прибыль.

Представительские расходы администрации организации были распределены по видам деятельности.

Распределение общих расходов

Чтобы распределить сумму общехозяйственных (общепроизводственных) расходов, определите долю доходов, полученных от разных видов деятельности ().

Долю доходов от деятельности организации на общей системе налогообложения рассчитайте по формуле:

Сумму общехозяйственных (общепроизводственных) расходов, которая относится к деятельности организации на общей системе налогообложения, рассчитайте так:

Сумму общехозяйственных (общепроизводственных) расходов, которая относится к деятельности организации, облагаемой ЕНВД, рассчитайте по формуле:

Ситуация: нужно ли включить внереализационные доходы в расчет пропорции для распределения общехозяйственных расходов. Организация занимается двумя видами деятельности. В отношении одного из них применяет ОСНО, в отношении другого – ЕНВД

Организация вправе самостоятельно разработать порядок распределения общехозяйственных расходов и закрепить его в учетной политике для целей налогообложения. Единый подход к включению доходов в расчет пропорции распределения отсутствует.

По общему правилу организации, совмещающие общую систему налогообложения с ЕНВД, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций по каждому виду деятельности (п. 7 ст. 346.26 НК РФ). Если какие-либо расходы невозможно полностью отнести к одному виду деятельности, их сумму нужно распределить пропорционально доле доходов, полученных от каждого вида деятельности, в общем объеме доходов организации (п. 9 ст. 274 НК РФ).

Общехозяйственные (общепроизводственные) расходы связаны с деятельностью организации в целом. Поэтому, чтобы правильно рассчитать налог на прибыль, из них нужно выделить часть затрат, которая будет уменьшать сумму доходов от деятельности на общей системе налогообложения. Кроме того, некоторые общехозяйственные расходы (например, больничные пособия сотрудников, одновременно занятых в обоих видах деятельности) влияют и на расчет ЕНВД.

Порядок формирования пропорции для распределения расходов, которые одновременно относятся к разным видам деятельности, законодательно не установлен. Официальные разъяснения Минфина России по этому поводу неоднозначны. В письмах от 18 февраля 2008 г. № 03-11-04/3/75 и от 14 марта 2006 г. № 03-03-04/1/224 говорится, что в расчет пропорции нужно включать не только выручку от реализации, но и внереализационные доходы (без НДС и акцизов). Однако из писем от 17 марта 2008 г. № 03-11-04/3/121 , от 24 января 2007 г. № 03-04-06-02/7 , от 14 декабря 2006 г. № 03-11-02/279 следует вывод, что для расчета пропорции можно использовать только выручку от реализации..

Главбух советует: при разработке правил распределения расходов, которые одновременно относятся к разным видам деятельности, более обоснованным представляется включение в расчет пропорции не только выручки от реализации товаров (работ, услуг), но и внереализационных доходов.

При совмещении общей системы налогообложения и ЕНВД любые расходы организации, которые нельзя отнести к одному виду деятельности, нужно распределять пропорционально доле доходов от деятельности на ЕНВД в общем объеме доходов по всем видам деятельности. При этом следует учитывать, что в рамках обоих видов деятельности организация:

может получать не только выручку от реализации, но и внереализационные доходы;
может нести не только расходы, связанные с производством и реализацией, но и внереализационные расходы.

Если при получении внереализационных доходов организация (на основе раздельного учета) может однозначно определить, что они относятся к деятельности, переведенной на ЕНВД, то от обложения налогом на прибыль такие доходы освобождаются. Об этом сказано в письмах Минфина России от 16 февраля 2010 г. № 03-11-06/3/22 , от 18 сентября 2009 г. № 03-03-06/1/596 , от 29 октября 2008 г. № 03-11-04/3/490 , от 15 марта 2005 г. № 03-03-01-04/1/116 .

Таким образом, при определении доли доходов для распределения расходов, которые одновременно относятся к разным видам деятельности, в расчет пропорции нужно включать:

1) в состав доходов от деятельности на ЕНВД (числитель пропорции):

выручку от реализации товаров (работ, услуг), полученную в рамках деятельности на ЕНВД;
внереализационные доходы, непосредственно связанные с деятельностью, переведенной на ЕНВД;

2) в общий объем доходов (знаменатель пропорции):

суммарную выручку от реализации товаров (работ, услуг) в рамках обоих видов деятельности;
сумму всех внереализационных доходов.

Ситуация: как при совмещении ОСНО и ЕНВД учитывать доходы с целью распределить общехозяйственные (общепроизводственные) расходы: за каждый месяц или нарастающим итогом с начала года

Учитывайте доходы, полученные за месяц.

Порядок распределения общехозяйственных (общепроизводственных) расходов при совмещении разных налоговых режимов законодательно не установлен. Поэтому организация вправе самостоятельно разработать алгоритм формирования пропорции и закрепить его в учетной политике для целей налогообложения. При этом более рациональным представляется составление пропорции с учетом доходов, полученных в конкретном календарном месяце.

Во-вторых, при значительных колебаниях в соотношении доходов этот вариант позволит избежать возможных искажений в налоговой отчетности. В частности, при отражении выплат персоналу, одновременно занятому в разных видах деятельности, и взносов на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхование с этих выплат. Например, доля доходов, рассчитанная по итогам полугодия, может существенно отличаться от доли доходов, определенной за I квартал. В таком случае не исключено, что сумма выплат и страховых взносов, отнесенная в I квартале к расходам по тому или иному виду деятельности, будет больше, чем аналогичная сумма, которая должна быть включена в расходы за полугодие. Но поскольку суммы этих выплат уже были учтены при расчете страховых взносов по соответствующему виду деятельности и заявлены в данных персонифицированного учета, при их пересмотре по итогам полугодия (с учетом нового соотношения между доходами) организация может столкнуться со следующей проблемой. Суммы взносов по итогам за полугодие при таком расчете уменьшатся по сравнению с результатами I квартала. Однако это не будет соответствовать действительности, так как в текущем квартале в рамках соответствующей деятельности выплаты персоналу производились. А следовательно, общая сумма взносов должна увеличиться.

Формирование пропорции исходя из доходов, полученных в конкретном календарном месяце, и последующее суммирование расходов, распределенных с учетом такой пропорции, избавят организацию от этих проблем.

Чтобы рассчитать величину общехозяйственных (общепроизводственных) расходов нарастающим итогом с начала года, расходы, определенные с учетом пропорции (в части, относящейся к деятельности на общей системе налогообложения), суммируйте.