Внутренний финансовый аудит и финансовый контроль в бюджетном учреждении. Виды и формы контроля в бюджетной организации

"Бюджетные учреждения: ревизии и проверки финансово-хозяйственной деятельности ", 2009, N6

ПОЛОЖЕНИЕ О ВНУТРЕННЕМ КОНТРОЛЕ:

РАЗРАБАТЫВАЕМ, УТВЕРЖДАЕМ, ПРИМЕНЯЕМ

Как показывает практика, не все учреждения уделяют внимание всем этапам контроля, некоторые ограничиваются лишь вялотекущим и последующим контролем. В таком случае учреждению можно посоветовать другую методику внутреннего контроля, которая включает в основном последующий контроль уже совершенных операций.

Определяемся с внутренними плановыми

и внеплановыми проверками

Контроль посредством проведения проверок наиболее практикуется внешними ревизорами учреждения, что не мешает прибегать к таким методам при осуществлении внутреннего контроля. Как для плановых, так и для внеплановых проверок может понадобиться ревизионная комиссия, которая будет заниматься указанными мероприятиями контроля. Работники такой комиссии несут ответственность за обоснованность выводов по результатам проверки, составленный отчет и предложения руководству <3>.

<3> Помимо плановых и внеплановых, проверки могут делиться на тематические, обобщающие и комплексные в зависимости от специфики и сферы деятельности бюджетного учреждения.

Плановые проверки осуществляются с определенной периодичностью, поэтому их объекты и сроки проведения указываются в графике проверок. Он включает: объект проверки, период, срок проведения и ответственных исполнителей. Из перечисленных пунктов особое внимание следует уделить направлениям работы ревизионной комиссии. Учреждения самостоятельно выбирают объекты для проверки. Перечислим основные из них, которые чаще других фигурируют в положении о внутреннем контроле:

Соблюдение действующего законодательства и норм учетной политики;

Целевое использование бюджетных средств;

Правильность и своевременность отражения всех хозяйственных операций в бюджетном учете;

Полнота и правильность документального оформления операций;

Отражение в учете доходов и расходов по внебюджетным средствам ;

Сохранность финансовых и нефинансовых активов учреждения;

Достоверность отчетности бюджетного учреждения.

В программе внутренних проверок перечисленные вопросы могут быть разбиты на подвопросы по контролю конкретных подразделений, участков и хозяйственных операций.

При внеплановых внутренних проверках контролируются вопросы, в отношении которых есть информация о возможных нарушениях и злоупотреблениях, поэтому в положении о внутреннем контроле могут быть не указаны объекты внеплановой проверки. В то же время нужно перечислить по крайней мере основания проведения такой проверки (неустранение нарушений, выявленных в ходе планового контроля, получение сведений о несоблюдении законодательства).

Любая проверка, независимо от того, является она внутренней или внешней, заканчивается оформлением результатов. По результатам контроля руководитель может принять следующие решения: привлечение к ответственности, поощрение работников, иные решения в пределах его компетенции. На основании выводов, сделанных по результатам проверки, составляется отчет. В него включаются все объекты проверки, а также описание выявленных недостатков и нарушений. На основании отчета разрабатывается план мероприятий по устранению выявленных недостатков и нарушений, назначаются сроки и ответственные лица.

Пара слов о важном для бухгалтера приложении

Положение о внутреннем контроле предназначено для всех работников учреждения. То же самое можно сказать об одном из неотъемлемых приложений - положении о внутреннем документообороте. Его соблюдают все сотрудники, на которых распространяется действие документа, но больше всех с ним работает бухгалтерия. Безусловно, положение о внутреннем контроле - более емкий документ по сравнению с положением о документообороте, но для бухгалтера большинство разделов относится именно к системе документооборота.

О том, что включает в себя система документооборота, сказано в Положении о документах и документообороте в бухгалтерском учете <4>. В частности, в нее входят:

Первичные документы;

Учетные регистры, бухгалтерская и налоговая отчетность;

График документооборота;

Порядок хранения документов.

<4> Утверждено Минфином СССР 29.07.1983 N 105.

Все элементы являются важными, но, как показывает практика, недостаточно внимания уделяется графику документооборота. Он составляется для того, чтобы упорядочить движение документов в бюджетном учреждении и обеспечить своевременное получение бухгалтерской службой первичных документов, их учет и хранение. Следовательно, прежде всего в графике должны быть установлены сроки движения документов по основным этапам: создание (передача), проверка (обработка), хранение. График лучше оформить распоряжением руководителя как приложение к приказу об учетной политике. С ним следует ознакомить под расписку всех должностных лиц, ответственных за составление и представление тех или иных документов, в установленные сроки.

Подведем итоги

Несмотря на то что для бюджетных учреждений четких инструкций по составлению положения о внутреннем контроле нет, как видим, этот документ не настолько сложен, чтобы у бухгалтера не хватило навыков его составить. Главное - выделить основные разделы и прописать все то, что необходимо для достижения поставленной цели.

С. Булаев

Эксперт журнала

"Бюджетные учреждения:

ревизии и проверки

финансово-хозяйственной

деятельности"

Подписано в печать

В бюджетном учреждении должно быть разработано Положение о внутреннем контроле . Это один из определяющих документов по контролю деятельности организации.

Унифицированной формы Положения нет, учреждение разрабатывает его самостоятельно. Наша задача — помочь грамотно составить этот важный документ.

Положение о внутреннем контроле в учреждении должно содержать следующие разделы:

1. Общие положения:

• цели и задачи внутреннего контроля;
• принципы внутреннего контроля.

2. Организация системы внутреннего контроля.

3. Субъекты внутреннего контроля.

4. Функции и права службы внутреннего контроля.

5. Ответственность субъектов внутреннего контроля.

6. Оценка эффективности системы внутреннего контроля.

7. Заключительные положения.

Фрагмент Положения о внутреннем контроле

1. Общие положения

1.2. Настоящее Положение устанавливает единые цели, задачи и принципы проведения внутреннего контроля.

1.3. Внутренний контроль направлен на:

• соблюдение требований законодательства РФ в области бухгалтерского (бюджетного) учета, внутренних процедур составления и исполнения плана финансово-хозяйственной деятельности;
• эффективное использование материальных, трудовых и финансовых ресурсов в соответствии с утвержденными нормами (нормативами);
• соблюдение финансовой дисциплины;
• повышение качества ведения бухгалтерского (бюджетного) учета и составления отчетности;
• повышение результативности использования субсидий и средств, полученных от приносящей доход деятельности.

1.4. Основные цели внутреннего контроля:

• подтверждение достоверности бухгалтерского (бюджетного) учета и отчетности учреждения;
• соблюдение действующего законодательства РФ, регулирующего порядок осуществления финансово-хозяйственной деятельности.

1.5. Основные задачи внутреннего контроля:

• установление соответствия совершаемых финансовых операций в части финансово-хозяйственной деятельности и их отражения в бухгалтерском (бюджетном) учете требованиям нормативных правовых актов;
• установление соответствия проводимых операций регламентам и полномочиям сотрудников;
• анализ системы внутреннего контроля учреждения, позволяющий выявить существенные аспекты, влияющие на ее эффективность.

1.6. Принципы внутреннего контроля учреждения:

• принцип законности — неуклонное и точное соблюдение всеми субъектами внутреннего контроля норм и правил, установленных нормативным законодательством РФ;
• принцип объективности — внутренний контроль осуществляется с использованием фактических документальных данных в порядке, установленном законодательством РФ, путем применения методов, обеспечивающих получение полной и достоверной информации;
• принцип независимости — субъекты внутреннего контроля при выполнении своих функциональных обязанностей не зависят от объектов внутреннего контроля;
• принцип системности — периодичная проверка всех сторон деятельности объекта внутреннего контроля и его взаимосвязей в структуре управления;
• принцип ответственности — каждый субъект внутреннего контроля несет ответственность за ненадлежащее выполнение своих контрольных функций;
• принцип профессиональной компетентности и добросовестности — проверяющий должен владеть необходимым объемом знаний и навыками для проведения проверки.

1.7. Внутренний контроль осуществляют:

• сотрудники учреждения в соответствии с их полномочиями и функциями;
• служба внутреннего контроля, созданная приказом руководителя учреждения.

2. Организация системы внутреннего контроля

2.1. Система внутреннего контроля обеспечивает:

• точность и полноту документации бухгалтерского учета;
• соблюдение требований законодательства;
• своевременность подготовки достоверной бухгалтерской отчетности;
• предотвращение ошибок и искажений;
• исполнение приказов и распоряжений руководителя учреждения;
• выполнение планов финансово-хозяйственной деятельности учреждения;
• сохранность имущества учреждения.

2.2. Система внутреннего контроля дает возможность оценить эффективность работы структурных подразделений и отделов учреждения.

2.3. В учреждении используется три типа контрольных мероприятий: предварительный, текущий и последующий контроль.

2.3.1. Предварительный контроль предшествует совершению хозяйственной операции. Он позволяет определить ее целесообразность и правомерность.

Цель предварительного контроля — предупредить нарушения на стадии планирования расходов и заключения договоров.

Предварительный контроль осуществляют руководитель учреждения, его заместители, главный бухгалтер, специалисты юридической службы и службы внутреннего контроля.

Основные методы предварительного контроля:

• проверка финансово-плановых документов (расчетов потребности в финансовых средствах, плана финансово-хозяйственной деятельности и др.) руководителем, главным бухгалтером, их визирование, согласование и урегулирование разногласий;
• проверка и визирование проектов договоров (контрактов) специалистами юридической службы и главным бухгалтером;
• предварительная экспертиза документов (решений), связанных с расходованием финансовых и материальных средств, осуществляемая заместителем руководителя по административно-хозяйственной части, главным бухгалтером, руководителями подразделений, специалистами службы внутреннего контроля.

2.3.2. Текущий контроль производится путем повседневного анализа исполнения плана финансово-хозяйственной деятельности, ведения бухгалтерского учета, мониторинга расходования денежных средств по назначению.

Методы текущего внутреннего контроля:

• проверка расходных денежных документов до их оплаты (расчетно-платежных ведомостей, платежных поручений, счетов и т. д.). Фактом контроля является разрешение документов к оплате;
• проверка наличия денежных средств в кассе;
• проверка полноты оприходования полученных в банке наличных денежных средств;
• проверка у подотчетных лиц наличных денежных средств, полученных под отчет, и оправдательных документов;
• контроль за взысканием дебиторской и погашением кредиторской задолженности;
• сверка аналитического учета с синтетическим счетом (оборотная ведомость);
• проверка фактического наличия материальных средств.

Ведение текущего контроля осуществляется на постоянной основе специалистами службы внутреннего контроля и бухгалтерии.

2.3.3. Последующий контроль проводится по итогам совершения хозяйственных операций путем анализа и проверки бухгалтерской документации и отчетности, проведения ревизий и иных необходимых процедур.

Цель последующего внутреннего контроля — обнаружение фактов незаконного, нецелесообразного расходования денежных и материальных средств, вскрытие причин нарушений.

Методы последующего внутреннего контроля:

• внезапная проверка кассы;
• проверка поступления, наличия и использования денежных средств в учреждении;
• документальные проверки финансово-хозяйственной деятельности учреждения.

Для последующего контроля используются плановые и внеплановые проверки.

Плановые проверки проводятся с периодичностью, установленной графиком проведения внутренних проверок финансово-хозяйственной деятельности.

Объекты плановой проверки:

• соблюдение законодательства РФ, регулирующего порядок ведения бухгалтерского (бюджетного) учета и норм учетной политики;
• правильность и своевременность отражения всех хозяйственных операций в бухгалтерском (бюджетном) учете;
• полнота и правильность документального оформления операций;
• своевременность и полнота проведения инвентаризаций;
• достоверность отчетности.

В ходе проведения внеплановой проверки осуществляется контроль по вопросам, в отношении которых есть информация о возможных нарушениях.

Проведение последующего контроля осуществляется специалистами службы по внутреннему контролю.

Проверка оформляется приказом (распоряжением) руководителя учреждения, в котором указывают:

• тему проверки;
• вид и форму проверки;
• проверяемый период;
• срок проведения проверки;
• состав комиссии по проведению внутреннего контроля.

2.4. Лица, ответственные за проведение проверки, анализируют выявленные нарушения, определяют причины и разрабатывают предложения для принятия мер по их устранению и недопущению в дальнейшем.

2.5. Результаты предварительного и текущего контроля оформляются в виде протоколов проведения внутренней проверки. К ним может прилагаться перечень мероприятий по устранению недостатков и нарушений, если таковые были выявлены, а также рекомендации по недопущению возможных ошибок.

2.6. Результаты проведения последующего контроля оформляются в виде акта. Акт проверки должен включать следующие сведения:

• характер и состояние систем бухгалтерского (бюджетного) учета и отчетности;
• методы и приемы, применяемые при проведении контрольных мероприятий;
• анализ соблюдения законодательства РФ, регламентирующего порядок осуществления финансово-хозяйственной деятельности;
• выводы о результатах проведения контроля;
• описание принятых мер и перечень мероприятий по устранению недостатков и нарушений, выявленных в ходе последующего контроля, рекомендации по недопущению возможных ошибок.

2.7. Работники учреждения, допустившие недостатки, искажения и нарушения, в письменной форме обязаны представить руководителю учреждения объяснения по вопросам, связанным с результатами проведения контроля.

2.8. По результатам проведения проверки специалистами службы внутреннего контроля разрабатывается план мероприятий по устранению выявленных недостатков и нарушений с указанием сроков и ответственных лиц, который утверждается руководителем учреждения.

По истечении установленного срока уполномоченный специалист службы внутреннего контроля незамедлительно информирует руководителя учреждения о выполнении мероприятий или их неисполнении с указанием причин.

3. Субъекты внутреннего контроля

3.1. В систему субъектов внутреннего контроля входят:

• руководитель учреждения и его заместители;
• служба внутреннего контроля;
• руководители подразделений, отделов и работники учреждения.

3.2. Разграничение полномочий и ответственности органов, задействованных в функционировании системы внутреннего контроля, определяется внутренними документами учреждения, в том числе положениями о соответствующих структурных подразделениях, а также организационно-распорядительными документами учреждения и должностными инструкциями работников.

С. С. Велижанская,
заместитель главного бухгалтера

Материал публикуется частично. Полностью его можно прочитать в журнале

В соответствие c частью 4 ст. 160.2-1 Бюджетного кодекса Российской Федерации распорядители бюджетных средств осуществляют внутренний финансовый аудит учреждения. Это необходимо для следующих целей:

• Оценка надежности финансового контроля, подготовка плана, связанного с повышением его эффективности;
• Подтверждение достоверности имеющейся отчетности и соответствие алгоритма ведения бюджетного учета стандартам, установленным Минфином РФ;
• Подготовка рекомендаций относительно эффективности расхода бюджетных средств.

Как правило, порядок внутреннего финансового аудита устанавливается высшим исполнительным органом государственной власти, местной администрацией. При проведении данного мероприятия действуют Правила №193 по реализации средств федерального бюджета. Для гарантии единообразного подхода к аудиту Приказом Минфина РФ от 3.12.2016 №822 приняты особые методические рекомендации.

Объектом представленной разновидности аудита являются структурные подразделения распорядителя бюджета, подведомственные распорядители, получатели финансовых средств.

Согласно ст. 6 и п. 1 ст. 152 БК РФ бюджетные и автономные учреждения не являются главными администраторами бюджетных средств, администраторами бюджетных средств, получателями бюджетных средств и не относятся к участникам бюджетного процесса и положения БК РФ о порядке ведения внутреннего финансового аудита на них не распространяются и такие проверки в отношении их не должны осуществляться. Исключение из данного правила - случаи возложения на них полномочий получателя бюджетных средств.

Внутренний финансовый контроль: специфика реализации

Согласно части 1 статьи 160.2-1 БК главные администраторы доходов бюджета производят внутренний финансовый контроль учреждения. Здесь важно соблюдение следующих критериев:

1. Составление стандартов бюджета по расходам;
2. Организация мер, повышающих результативность использования финансовых средств

Ответственность за проведение финансового контроля несет руководитель, либо заместитель руководителя.

Задачи внутреннего финансового контроля:

• Управление рисками при неудовлетворительных результатах выполнения внутренних бюджетных процедур;
• Устранение нарушений бюджетного законодательства и прочих нормативных правовых актов, имеющих отношение к бюджетным правоотношениям;
• Повышение экономности использования финансовых средств.

Согласно положениям, ст.6 и п. 1 ст. 152 БК РФ бюджетные и автономные учреждения не должны являться участниками бюджетного процесса. Последовательность ведения внутреннего финансового контроля для них не актуальна. Исключением считаются лишь случаи возложения на них функций получателя бюджетных средств.

Финансовое обеспечение выполнения государственного задания бюджетными организациями реализуется в виде субсидии. Размер субсидий рассчитывается, исходя из нормативных затрат на оказание госуслуг. Отсюда следует, что после списания в оговоренном порядке субсидии на выполнение государственного задания и её дальнейшего зачисления на счет учреждения, субсидия утрачивает статус средств соответствующего бюджета. В этих случаях относительно бюджетных автономных организаций внутренний финансовый контроль производиться не может.

Компания ЦБУ Интеркомп предлагает огромный спектр услуг в области финансового аудита. Специалисты компании оказывают консультационную и юридическую поддержку. К тому же – имеют представление об особенностях функционирования всех видов государственных учреждений. За счет своевременного отслеживания изменений и нововведений в российском законодательстве фирма учитывает все актуальные потребности клиентов.

Внутренний контроль и учетная политика

Обязанность осуществлять внутренний контроль установлена целым рядом нормативных актов. Согласно ч. 1 ст. 19 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» экономический субъект обязан организовать и осуществлять внутренний контроль совершаемых фактов хозяйственной жизни.
Порядок организации и обеспечения (осуществления) субъектом учета внутреннего финансового контроля устанавливается учреждениями в рамках формирования учетной политики (п. 6 Инструкции по применению Единого плана счетов, утвержденной приказом Минфина России от 01.12.2010 № 157н ; далее – Инструкция № 157н). При этом для его осуществления и (или) в целях упорядочения обработки данных о фактах хозяйственной жизни, принимаемых к отражению на счетах бухгалтерского учета, учреждение вправе на основе первичных учетных документов, составленных в подтверждение указанных операций, составлять также сводные учетные документы (п. 7 Инструкции № 157н).
Таким образом, учреждение обязано утвердить порядок осуществления финансового контроля, который может быть предварительным и последующим. Проверять можно не только первичные учетные, но и сводные документы, составленные на их основе.
Порядок осуществления внутреннего контроля должен включать в себя:

Кроме порядка осуществления внутреннего контроля в соответствующем разделе учетной политики (или положении о внутреннем контроле как приложении к учетной политике) необходимо установить, кто его осуществляет. Указать можно должность, отдел или комиссию. Конкретный состав комиссии может быть установлен отдельным приказом руководителя учреждения.

Обязанность ГРБС

Согласно статье 160.2-1 Бюджетного кодекса РФ ГРБС обязан осуществлять внутренний финансовый контроль, направленный на соблюдение внутренних стандартов и процедур составления и исполнения бюджета по расходам, включая расходы на закупку товаров, работ, услуг для обеспечения государственных (муниципальных) нужд, составления бюджетной отчетности и ведения бюджетного учета этим ГРБС и подведомственными ему распорядителями и получателями бюджетных средств.
Правила осуществления внутреннего финансового контроля и внутреннего финансового аудита ГРБС утверждены постановлением Правительства РФ

Согласно статье 1 Бюджетного кодекса РФ /20, с. 144/, правоотношения, возникающие в ходе контроля за исполнением бюджетов относятся к бюджетным правоотношениям, и поэтому они регулируются Бюджетным кодексом Российской Федерации, который устанавливает статус участников бюджетного процесса, а также правовые основы порядка и условий привлечения к ответственности за нарушение бюджетного законодательства РФ.

Бюджетные учреждения являются участниками бюджетного процесса. Понятие бюджетного учреждения даётся в статье 161 Бюджетного кодекса РФ. Бюджетное учреждение - организация, созданная органами государственной власти Российской Федерации, органами государственной власти субъектов Российской Федерации, органами местного самоуправления для осуществления управленческих, социально-культурных, научно-технических или иных функций некоммерческого характера, деятельность которой финансируется из соответствующего бюджета или бюджета государственного внебюджетного фонда на основе сметы доходов и расходов. Организации, наделенные государственным или муниципальным имуществом на праве оперативного управления, которые не имеют статуса федерального казенного предприятия, также признаются бюджетными учреждениями.

Цель создания бюджетного учреждения - осуществление государством или органами местного самоуправления определённых функций (правоохранительных, оборонных, социальных и т.д.). Действительно, нельзя обеспечить обществу безопасность от внешних врагов, не имея хорошо вооружённую армию и соответствующие учреждения обороны.

Учитывая цель создания бюджетных учреждений, можно предположить, что основным источником финансирования их расходов является соответствующий бюджет. Так, если функции бюджетного учреждения носят государственный характер (полиция, пенсионное обеспечение и др.), то его деятельность целесообразно финансировать из средств федерального бюджета, а если деятельность бюджетной организации носит локальный (местный) характер, то её деятельность должна финансироваться из бюджета субъекта федерации или муниципального образования /19, с. 13/.

Как уже отмечалось, одним из элементов бюджетного процесса является контроль за его ходом. Бюджетный процесс в РФ имеет четыре стадии:

1) Составление проектов бюджета;

2) Рассмотрение и утверждение;

3) Исполнение бюджетов;

4) Отчёт об исполнении бюджетов, государственный и муниципальный финансовый контроль.

Финансовый контроль за деятельностью бюджетных учреждений затрагивает весь процесс движения финансовых ресурсов, начиная от их формирования и заканчивая получением финансовых результатов от применения этих ресурсов (общественная полезность применения бюджетных средств). Классификация финансового контроля представлена на рис. 1.1 /10, с. 63/.

Рис. 1.1.

В зависимости от субъектов, осуществляющих финансовый контроль, различают следующие его виды:

Общегосударственный контроль проводится органами государственной власти (Президентом и Правительством РФ, Федеральным Собранием РФ, Министерством финансов РФ, Министерством по налогам и сборам РФ и др.). Главная цель -- обеспечить интересы государства и общества по поступлению доходов и при расходовании государственных средств;

Ведомственный контроль осуществляется контрольно-ревизионными управлениями, другими структурами министерств и ведомств, охватывает деятельность подотчетных им предприятий, учреждений и организаций;

Внутрихозяйственный контроль проводится экономическими и финансовыми службами предприятий и организаций. Объект контроля -- хозяйственная и финансовая деятельность;

Общественный контроль осуществляют неправительственные организации. Объект контроля зависит от стоящих перед ними задач;

Независимый контроль проводится специальными органами: аудиторскими фирмами и другими службами /10, с. 66/.

По времени проведения финансовый контроль подразделяется на предварительный, текущий и последующий.

Особенностью Российской финансовой системы является преобладание последующего финансового контроля, то есть, основные контрольные функции находят свою реализацию (в том числе относительно контроля за ходом бюджетного процесса) на стадии рассмотрения отчётов о проделанной работе.

Но, тем не менее, реформирование финансовой системы РФ ведёт к внедрению всех форм финансового контроля, применяемых в развитых странах. Так, в статье 265 Бюджетного кодекса РФ законодательно устанавливаются следующие формы финансового контроля, осуществляемого законодательными (представительными) органами и представительными органами местного самоуправления:

Предварительный контроль - в ходе обсуждения и утверждения проектов законов (решений) о бюджете и иных проектов законов (решений) по бюджетно-финансовым вопросам;

Текущий контроль - в ходе рассмотрения отдельных вопросов исполнения бюджетов на заседаниях комитетов, комиссий, рабочих групп законодательных (представительных) органов, представительных органов местного самоуправления в ходе парламентских слушаний и в связи с депутатскими запросами;

Последующий контроль - в ходе рассмотрения и утверждения отчетов об исполнении бюджетов /21, с. 126/.

Предварительный и текущий контроль осуществляют органы Федерального казначейства. Это самый современный вид контроля -- "бескровный", без наказаний и без применения каких-либо санкций. Он носит профилактический характер и направлен на предотвращение нарушений.

Допустим, получатель бюджетных средств приходит в казначейство, чтобы оно санкционировало какой-либо расход. Сотрудник видит, что в платежных документах, например, указан неправильный код бюджетной классификации или этот расход превышает лимиты бюджетных обязательств. Отказывая в проведении платежа, казначейство тем самым предотвращает нарушение бюджетного законодательства.

Если сказать кратко, именно в этом и заключается контроль со стороны казначейства.

Минфином России был издан приказ от 14 апреля 2000 г. № 42н "Об утверждении инструкции о порядке проведения ревизии и проверки контрольно-ревизионными органами Министерства финансов Российской Федерации". И хотя в результате административной реформы у Минфина России сейчас таких контрольных органов нет, данный приказ применяется органами государственного финансового контроля в практической деятельности /10, с. 73/.

Пункт 9 этой инструкции устанавливает, что сроки проведения ревизии, состав ревизионной группы, ее руководитель определяются руководителем контрольно-ревизионного органа с учетом объема работ и, как правило, не могут превышать 45 календарных дней. Если же контролер обнаружил серьезные нарушения, которые могут привести к увеличению срока проверки, он должен проинформировать свое руководство. В этом случае срок проверки может быть продлен.

Если контролер не предъявит документа о продлении срока проверки, то руководитель учреждения имеет право не допускать его к проверке, поскольку срок, отпущенный на нее, уже закончился.

В Бюджетном кодексе РФ есть статьи 158 и 269, которые возлагают на главного распорядителя бюджетных средств (ГРБС) ответственность за целевое и эффективное использование средств подчиненными организациями и возлагают на него обязанность проводить у них ревизии (проверки).

Однако в этих статьях тоже нет сроков и порядка проведения проверок. Поэтому любое ведомство самостоятельно устанавливает, кого, как и с какой периодичностью проверять. В отсутствие закона каждое ведомство самостоятельно разрабатывает и утверждает регламенты проведения ревизий (проверок). Могут, например, взять за основу приказ Минфина России № 42н или приказ Федерального казначейства от 14 февраля 2005 г. № 22 и подготовить свою инструкцию.

Статьи 38 и 163 Бюджетного кодекса РФ требуют целевого, эффективного и адресного использования средств. Получается, что эффективное использование прямо продекларировано в Бюджетном кодексе РФ. Однако, к сожалению, нигде не дано правового определения данного понятия /19, с. 78/.

Из сложившейся практики можно сказать, что неэффективное использование средств -- это их использование без конкурсов, торгов или с нарушениями правил их проведения. Ведь конкурс предназначен для того, чтобы получатель бюджетных средств приобрел качественную услугу или товар (среди предложенных) за меньшую цену.

А за нарушение порядка проведения конкурсов установлена ответственность в виде блокировки расходов (ст. 301 Бюджетного кодекса РФ). Кроме этого на руководителей учреждений налагается административный штраф от 100 до 200 МРОТ. Если же были обнаружены признаки состава преступления, то предусмотрена и уголовная ответственность по статье 178 Уголовного кодекса РФ.

Вышестоящая организация -- это главный распорядитель бюджетных средств и их собственник. Она утверждает смету доходов и расходов нижестоящего учреждения и имеет право конкретизировать расходы, например, вплоть до того, что определить марку приобретаемого автомобиля.

Главный распорядитель имеет право в определенных случаях увеличивать или уменьшать лимиты бюджетных ассигнований. Это зависит от поставленных задач, которые в течение года могут меняться. Причем на основании пункта 2 статьи 296 Гражданского кодекса РФ главный распорядитель бюджетных средств, как их собственник, вправе изъять излишнее, не используемое либо используемое не по назначению имущество.

Рассмотрим, каким образом ведут себя ревизоры при проведении проверок бюджетных учреждений.

Ревизоры проводят документальные проверки финансово-хозяйственной деятельности учреждения. Схематично это выглядит так. На основании сличения и сопоставления документов проверяют, на какие цели получены средства и на какие цели они фактически были израсходованы. Одновременно проверяют состояние учета и отчетности учреждения. Если обнаружены какие-либо расхождения, то, например, может быть проведена инвентаризация. Способов и приемов очень много.

Однако контролер не имеет права допрашивать, опрашивать, давать оценку эффективности. Также контролер не может проводить замеры объемов выполненных строительных (ремонтных) работ. Также он не имеет права и сличать подписи. Это может делать только орган, уполномоченный осуществлять эту деятельность /22, с. 117/.

Если обнаружены подобные нарушения, контролер должен проинформировать свое руководство. И уже оно в свою очередь информирует соответствующие правоохранительные органы или поручает (если нужно) провести экспертную оценку соответствующему органу.

Точно так же должны поступать и ревизоры из вышестоящей организации, когда они проверяют подведомственное учреждение.

Рассмотрим наиболее типичные нарушения бюджетного законодательства, выявленные при проверках за 2008 год.

Самое типичное нарушение -- это нецелевое использование средств. В большинстве случаев это неправильное отнесение расходов по кодам бюджетной классификации. То есть средства, например, нужно было использовать по коду 340, а они были использованы на цели, предусмотренные по коду 310. Другой вариант нецелевого использования -- это изменение лимитов бюджетных обязательств без разрешения главного распорядителя.

Однако надо отметить, что нецелевое использование средств по линии федерального бюджета неуклонно уменьшается. Сейчас оно составляет примерно 3 процента от всех нарушений.

В то же время в нарушениях появилось такое понятие, как прочие нарушения финансово-бюджетной дисциплины. И надо сказать, что их доля растет. Это, например, недостачи, потери имущества. То есть бесхозяйственность: средства потрачены, а что-то сломали, потеряли, украли и т. д.

К таким нарушениям относится и неполное поступление платежей в бюджеты. Это недоплаты налога на доходы физических лиц, платы за землю, единого социального налога. Есть еще переплаты и недоплаты по заработной плате, неправильное применение северных и районных коэффициентов, неверные расчеты средней зарплаты при увольнении работников /10, с. 127/.

Еще одна группа нарушений -- это списание товарно-материальных ценностей с нарушением норм, а также ГСМ.

Оштрафовать за нецелевое использование бюджетных средств по статье 15.14 Кодекса РФ об административных правонарушениях может орган, наделенный бюджетными полномочиями. Это написано в статье 284 Бюджетного кодекса РФ. Если проверку проводили контролеры из Росфиннадзора, то они имеют полное право вынести решение о привлечении к административной ответственности.

Главные распорядители бюджетных средств административный штраф налагать не вправе. Вместе с тем на основании статьи 192 Трудового кодекса РФ любой руководитель вышестоящей организации имеет право применить меры дисциплинарного воздействия (замечание, выговор, увольнение) к руководителю подведомственного учреждения за нарушения финансового характера.

Бюджетная система РФ состоит из трех уровней: федерального, субъектов РФ и муниципального (местный уровень). Все три уровня имеют свои органы контроля, которые созданы для надзора за теми средствами, которые они вправе использовать, применять, определять.Поэтому если учреждение основную сумму средств получает из федерального бюджета и, например, получило 1 млн. руб. из областного бюджета, то КРУ губернатора (областное финуправление, контрольно-счетная палата законодательного собрания) вправе прийти и проверить использование именно этого миллиона. Ничего более они проверять не могут.

Если учреждение федерального уровня находится на территории области и не получило ни копейки из областного бюджета, то областная контрольно-счетная палата не имеет права вообще приходить к ним на проверку. Принцип проверки заключается в следующем: из какого бюджета получены деньги, те органы контроля и должны проверять их использование /18, с. 131/.

Бюджетное законодательство ничего не говорит о конкретных периодах проверок. Но в пункте 4 Указа Президента РФ № 1095 сказано, что они проводятся не реже одного раза в год. Это значит, что проверки проводятся каждый год, то есть реже их проводить нельзя, а чаще можно.

К сожалению, четких правовых понятий "предварительного, последующего и текущего контроля" в законодательстве нет. Контролеры считают, что отчетность можно проверить за квартал или за полгода. Но лимиты бюджетных обязательств утверждаются на год, и в течение года они могут изменяться.

Поэтому целесообразно проверять полностью завершенный финансовый год. Например, в 2010 году имеет смысл проверить финансовые и другие документы за 2009 год.